［摘　 要］信息系統(tǒng)審計(jì)是計(jì)算機(jī)審計(jì)的兩個(gè)發(fā)展方向之一。 我國信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的研究與規(guī)范尚處于起步階段。 在關(guān)涉內(nèi)容、詳略程度、審計(jì)實(shí)質(zhì)和完善程度方面，我國的信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則與國外存在較大差距，需要大幅完善，以滿足社會(huì)需求。 我國信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展策略主要有：合理借鑒國外成熟的準(zhǔn)則體系，全面設(shè)計(jì)準(zhǔn)則完善方案，科學(xué)建立準(zhǔn)則內(nèi)容框架。
［關(guān)鍵詞］計(jì)算機(jī)審計(jì)；信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則；ＩＳＡＣＡ；協(xié)調(diào)機(jī)制

近年來，審計(jì)署、中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（中注協(xié)）等部門對信息系統(tǒng)審計(jì)的開展都極為重視。２０１１年 ７月出臺(tái)的《審計(jì)署“十二五”審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》指出，“有步驟、分階段地推進(jìn)與重點(diǎn)中央企業(yè)信息系統(tǒng)的聯(lián)網(wǎng)，試點(diǎn)實(shí)時(shí)審計(jì)”，“積極開展信息系統(tǒng)審計(jì)”［１］。 信息系統(tǒng)審計(jì)盡管遵循傳統(tǒng)審計(jì)程序，但與財(cái)務(wù)審計(jì)有根本的區(qū)別，它本質(zhì)上屬于評價(jià)性、鑒定性審計(jì)。 信息系統(tǒng)審計(jì)的研究在西方國家較為成熟，在我國的研究與規(guī)范則尚處于起步階段。 截至 ２０１２年 ２月，審計(jì)署、內(nèi)審協(xié)會(huì)出臺(tái)的有關(guān)信息系統(tǒng)審計(jì)方面的規(guī)范與標(biāo)準(zhǔn)僅 ２項(xiàng)，即審計(jì)署于 ２０１０年 ９月頒布的《中華人民共和國國家審計(jì)準(zhǔn)則》（第 ８號令）［２］和內(nèi)審協(xié)會(huì)于 ２００８年 ９月頒布的《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第 ２８號———信息系統(tǒng)審計(jì)》（內(nèi)審準(zhǔn)則第 ２８號）［３］，而中注協(xié)至今還尚未頒布關(guān)于信息系統(tǒng)審計(jì)的規(guī)范。 我國亟待出臺(tái)完善的信息系統(tǒng)審計(jì)系列標(biāo)準(zhǔn)，以此推進(jìn)信息系統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)的開展。 結(jié)合近年的研究，本文就信息系統(tǒng)審計(jì)的特點(diǎn)、信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的國內(nèi)外發(fā)展現(xiàn)狀以及在我國的發(fā)展策略作一探討。
一、計(jì)算機(jī)審計(jì)與信息系統(tǒng)審計(jì)
目前，我國出臺(tái)的計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)規(guī)范有 ７項(xiàng)，信息系統(tǒng)審計(jì)方面的規(guī)范卻較少。 若要促進(jìn)信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)，區(qū)分計(jì)算機(jī)審計(jì)與信息系統(tǒng)審計(jì)就十分必要，這將有助于消除我國學(xué)術(shù)研究中兩者混淆不清的情況。 日本會(huì)計(jì)檢察院計(jì)算機(jī)中心認(rèn)為，計(jì)算機(jī)審計(jì)包括兩個(gè)方面：一是對計(jì)算機(jī)系統(tǒng)本身的審計(jì)，如系統(tǒng)安裝、使用成本，系統(tǒng)和數(shù)據(jù)、硬件和系統(tǒng)環(huán)境的審計(jì)；二是計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)，包括用計(jì)算機(jī)手段進(jìn)行傳統(tǒng)審計(jì)，用計(jì)算機(jī)建立一個(gè)審計(jì)數(shù)據(jù)庫，幫助專業(yè)部門進(jìn)行審計(jì)［４］。 根據(jù)２０１０年修訂的《中華人民共和國審計(jì)法實(shí)施條例》和 ２００１年發(fā)布的《國務(wù)院辦公廳關(guān)于利用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)開展審計(jì)工作有關(guān)問題的通知》，計(jì)算機(jī)審計(jì)包括對計(jì)算機(jī)管理的數(shù)據(jù)進(jìn)行檢查及對管理數(shù)據(jù)的計(jì)算機(jī)進(jìn)行檢查兩個(gè)方面［５］。 我國學(xué)者李學(xué)柔與秦榮生在《國際審計(jì)》一書中，對計(jì)算機(jī)審計(jì)的特性表述為：“一是對執(zhí)行經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)處理的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)進(jìn)行審計(jì)，即計(jì)算機(jī)系統(tǒng)作為審計(jì)的對象；二是利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)，即計(jì)算機(jī)作為審計(jì)的工具?！保郏叮莨P者認(rèn)同上述關(guān)于計(jì)算機(jī)審計(jì)內(nèi)涵的論述，并認(rèn)為計(jì)算機(jī)審計(jì)向兩個(gè)方向發(fā)展：其一是信息系統(tǒng)審計(jì)方向，其二是計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)方向。
當(dāng)前，國內(nèi)外學(xué)者對信息系統(tǒng)審計(jì)的界定不盡一致，主流的觀點(diǎn)有：Ｒｏｎ Ｗｅｂｅｒ于 １９９９年提出，“信息系統(tǒng)審計(jì)是一個(gè)獲取并評價(jià)證據(jù)，以判斷信息系統(tǒng)是否能夠保證資產(chǎn)的安全、數(shù)據(jù)的完整以及有效率地利用組織的資源并有效地實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)的過程”［７］；日本通產(chǎn)省情報(bào)協(xié)會(huì)于 １９９６年對信息系統(tǒng)審計(jì)的定義是“為了信息系統(tǒng)的安全、可靠與有效，由獨(dú)立于審計(jì)對象的信息系統(tǒng)審計(jì)師，以第三方的客觀立場對以計(jì)算機(jī)為核心的信息系統(tǒng)進(jìn)行綜合的檢查與評價(jià)，向信息系統(tǒng)審計(jì)對象的最高領(lǐng)導(dǎo)，提出問題與建議的一連串的活動(dòng)”［７］。 信息系統(tǒng)是由計(jì)算機(jī)硬件、網(wǎng)絡(luò)與通訊設(shè)備、計(jì)算機(jī)軟件、信息資源、信息用戶和規(guī)章協(xié)議組成的，以處理信息流為目的的集成化人機(jī)系統(tǒng)。 有效提高信息系統(tǒng)的安全管理與運(yùn)行效率是信息系統(tǒng)審計(jì)的核心問題。 筆者認(rèn)為，信息系統(tǒng)審計(jì)應(yīng)該是 ＩＴ審計(jì)師根據(jù)特定的規(guī)范，運(yùn)用科學(xué)的信息系統(tǒng)管理方法，對信息系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)的運(yùn)行規(guī)程與應(yīng)用政策所實(shí)施的一種評價(jià)與鑒證活動(dòng)，旨在增強(qiáng)復(fù)雜信息網(wǎng)絡(luò)的有效性、安全性、機(jī)密性與一致性，以此保障信息系統(tǒng)的高效運(yùn)行。
二、中外信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展?fàn)顩r
（一） 我國信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展情形
在傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)方面我國已經(jīng)形成了一套相對成熟的規(guī)范體系，然而，在信息系統(tǒng)審計(jì)理論方面，我國的相關(guān)研究幾乎是空白［８］，至于對信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則系列規(guī)定的構(gòu)建，在我國更是無從談起。 計(jì)算機(jī)審計(jì)包括信息系統(tǒng)審計(jì)與計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)兩方面，截至目前，我國出臺(tái)的計(jì)算機(jī)審計(jì)規(guī)范或準(zhǔn)則共計(jì) ９項(xiàng)，其中，計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)方面的規(guī)范 ７項(xiàng)，信息系統(tǒng)審計(jì)方面的準(zhǔn)則 ２項(xiàng)，見表 １。
表 １　 當(dāng)前我國已有的計(jì)算機(jī)審計(jì)規(guī)范
兩項(xiàng)信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則中，一項(xiàng)是內(nèi)審協(xié)會(huì)于 ２００８年 ９月頒布的《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第 ２８號———信息系統(tǒng)審計(jì)》（內(nèi)審準(zhǔn)則第 ２８號），另一項(xiàng)是審計(jì)署于 ２０１０年 ９月頒布的《中華人民共和國國家審計(jì)準(zhǔn)則》（第 ８號令）中的 ５項(xiàng)具體條款。 內(nèi)審準(zhǔn)則第 ２８號總計(jì) ８章 ３２項(xiàng)條款，該準(zhǔn)則從總則、一般原則、信息技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)評估、信息技術(shù)審計(jì)的內(nèi)容與方法等方面對信息系統(tǒng)內(nèi)審業(yè)務(wù)加以規(guī)范，它明確指出，“組織的信息技術(shù)管理目的是保證組織的信息技術(shù)戰(zhàn)略充分反映該組織的業(yè)務(wù)戰(zhàn)略目標(biāo)，提高組織所依賴的信息系統(tǒng)的可靠性、穩(wěn)定性、安全性及數(shù)據(jù)處理的完整性和準(zhǔn)確性，提高信息系統(tǒng)運(yùn)行的效果與效率，合理保證信息系統(tǒng)的運(yùn)行符合法律法規(guī)及監(jiān)管的相關(guān)要求”［３］。 審計(jì)署第 ８號令不是一項(xiàng)專業(yè)的信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則，而是一項(xiàng)傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)的新規(guī)范，但其某些具體條款涉及被審單位信息系統(tǒng)的檢查方法與審計(jì)原則。 僅有的兩項(xiàng)信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則，前一項(xiàng)條款涉及范圍相對全面，但是具體條款過于籠統(tǒng)，后一項(xiàng)所涉及的信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則過于零散，難成體系，兩項(xiàng)準(zhǔn)則無法為我國信息系統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)的開展提供具體指導(dǎo)。

`NextPage` （二） 國外信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展情形
國外有關(guān)于信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展已經(jīng)趨于成熟，其中較為典型的有信息系統(tǒng)審計(jì)與控制協(xié)會(huì)（ＩＳＡＣＡ）制定的《信息系統(tǒng)準(zhǔn)則體系》與《信息系統(tǒng)和技術(shù)控制目標(biāo)》（ＣＯＢＩＴ），美國審計(jì)署制定的《聯(lián)邦信息系統(tǒng)控制審計(jì)手冊》（ＦＩＳＣＡＭ），國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)制定的《基于風(fēng)險(xiǎn)的信息系統(tǒng)控制評價(jià)指南》（ＧＡＩＴ），以及英國、法國、德國與荷蘭共同制定的《信息技術(shù)安全評估準(zhǔn)則》（ＩＴＳＥＣ），這些準(zhǔn)則與規(guī)范均為多個(gè)國家所廣泛應(yīng)用［８ ９］。 上述準(zhǔn)則與規(guī)范中最為典型的應(yīng)為 ＩＳＡＣＡ機(jī)構(gòu)制定的準(zhǔn)則體系，該體系框架見表２。 ＩＳＡＣＡ是集信息系統(tǒng)控制、管理、審計(jì)于一體的專業(yè)機(jī)構(gòu)，總部在芝加哥，在全世界 １６０個(gè)國家約有９５０００名會(huì)員。 ＩＳＡＣＡ的任務(wù)包括注冊信息系統(tǒng)審計(jì)師（ＣＩＳＡ）資格認(rèn)證、制定 ＩＳＡ準(zhǔn)則、組織ＣＩＳＡ資格考試等七項(xiàng)內(nèi)容。 七項(xiàng)內(nèi)容相互輔助，融為一體，且 ＩＳＡ準(zhǔn)則的制定以其他六項(xiàng)為有機(jī)支撐。表２所闡釋的 ＩＳＡＣＡ信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則體系來源于 ＩＳＡＣＡ機(jī)構(gòu)出版的《ＩＴ Ｓｔａｎｄａｒｄｓ， Ｇｕｉｄｅｌｉｎｅｓ， ａｎｄＴｏｏｌｓ ａｎｄ Ｔｅｃｈｎｉｑｕｅｓ ｆｏｒ Ａｕｄｉｔ ａｎｄ Ａｓｓｕｒａｎｃｅ ａｎｄ Ｃｏｎｔｒｏｌ Ｐｒｏｆｅｓｓｉｏｎａｌｓ》［９］。 該體系總計(jì)３３０頁，將信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則分為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)指南與作業(yè)程序三個(gè)部分，其中審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)表述為 Ｓ１—Ｓ１６，規(guī)定了審計(jì)章程及審計(jì)過程所必須達(dá)到的基本要求，是 ＣＩＳＡ的執(zhí)業(yè)行為的基本規(guī)范；審計(jì)指南表述為 Ｇ１—Ｇ４２，明確規(guī)范了 ＣＩＳＡ實(shí)施審計(jì)業(yè)務(wù)的具體標(biāo)準(zhǔn)，為 ＣＩＳＡ如何遵守審計(jì)準(zhǔn)則提供指引；作業(yè)程序的表述為 Ｐ１—Ｐ１１，提供了信息系統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)的一般步驟，為 ＣＩＳＡ提供了 ＩＳ審計(jì)工作的具體思路。

（二） 我國的信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則無法滿足廣泛的社會(huì)需求
近年來，復(fù)雜的信息系統(tǒng)在我國得到廣泛應(yīng)用，如公安綜合網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)、集團(tuán)信息管理系統(tǒng)等。由于受到特定經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及網(wǎng)狀信息系統(tǒng)復(fù)雜性等多種不確定因素的影響，信息系統(tǒng)安全問題日趨嚴(yán)重，社會(huì)對信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則的需求亦日益迫切。 如，２００６年 １０月 １０日中國民航信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司離港系統(tǒng)主機(jī)發(fā)生故障，包括北京、上海、廣州在內(nèi)的眾多機(jī)場的離港系統(tǒng)整體性癱瘓；２００９年 ９月 １７日，知名券商申銀萬國交易系統(tǒng)突然癱瘓，其位于全國各地的一百余個(gè)營業(yè)部均受到影響，近半個(gè)小時(shí)未能進(jìn)行證券交易；２０１０年 ２月 ３日，民生銀行因信息系統(tǒng)故障，全國范圍所有業(yè)務(wù)無法辦理；２０１１年１０月２５日，北京東城區(qū)３９家社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)站出現(xiàn)信息系統(tǒng)故障，近一周的時(shí)間無法為患者提供正常門診與取藥服務(wù)。 若要解決上述問題，則亟須一套成熟的信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則對信息系統(tǒng)進(jìn)行事前預(yù)警、事中控制與事后評價(jià)，顯然，目前我國僅有的兩項(xiàng)準(zhǔn)則無法滿足社會(huì)的需求。 信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則在我國的需求主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：一是信息系統(tǒng)內(nèi)部控制與審計(jì)的需求。 對此，內(nèi)審協(xié)會(huì)需要出臺(tái)全面的準(zhǔn)則與規(guī)范，為組織中內(nèi)部審計(jì)人員評價(jià)信息系統(tǒng)的安全提供參考標(biāo)準(zhǔn)。 二是公共機(jī)構(gòu)中信息系統(tǒng)外部審計(jì)的需求。 對此，審計(jì)署需要出臺(tái)系列的信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則，為政府審計(jì)人員提供明確的審計(jì)流程與技術(shù)方法。 三是公共機(jī)構(gòu)之外的組織中信息系統(tǒng)外部審計(jì)的需求。 對此，中注協(xié)需要出臺(tái)規(guī)范的信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則，為社會(huì)審計(jì)人員提供清晰的參照標(biāo)準(zhǔn)與風(fēng)險(xiǎn)控制思路。
（三） 我國的信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則多方制定主體間缺乏默契的協(xié)調(diào)機(jī)制
政府審計(jì)準(zhǔn)則、內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則、社會(huì)審計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)機(jī)構(gòu)分別為審計(jì)署、內(nèi)審協(xié)會(huì)與